Qualora in sede di divisione di beni in comunione si verifichi un’eccedenza derivante al condividente dall’assegnazione ad esso di beni di valore superiore a quello spettante sulla massa comune, questo surplus è considerato alla stregua di una vendita, per effetto della presunzione assoluta di cui all’articolo 34 del Dpr n. 131 del 1986. Ciò senza che rilevi l’assunzione a conguaglio, da parte dell’assegnatario, di un’obbligazione pecuniaria, in favore degli altri condividenti, di ammontare corrispondente con funzione compensativa.
Così si è espressa la Corte di cassazione, nell’ordinanza n. 10869 dello scorso 23 aprile, ove è stato ribadito il principio per cui in queste ipotesi il conguaglio è assoggettato a tassazione con le aliquote previste per i trasferimenti anziché con l’aliquota dell’1% prevista per gli atti dichiarativi.
La vicenda processuale
Il tribunale di Bergamo pronunciava sentenza con la quale disponeva lo scioglimento di una comunione ereditaria disponendo l’assegnazione di alcuni immobili e un conguaglio in denaro. L’Ufficio procedeva alla tassazione del conguaglio (superiore al 5% del valore della quota spettante) con l’aliquota stabilita per i trasferimenti immobiliari nella misura del 9%, mentre sulla restante parte della massa ereditaria veniva applicata la tassazione dell’1% prevista per gli atti “di natura dichiarativa” dall’articolo 3 della Tariffa, parte prima, allegata al Testo unico dell’imposta di registro (Tur).
Gli interessati presentavano ricorso, eccependo che l’intera massa ereditaria doveva essere tassata con l’aliquota dell’1%, dal momento che nessun erede aveva ricevuto assegnazione di beni eccedenti la quota spettante, e l’adito giudice accoglieva il gravame. Il verdetto veniva ribaltato in appello: con sentenza n. 3941/2/2021, del 2 novembre 2021, la Commissione tributaria regionale della Lombardia, richiamando alcune pronunce della Suprema corte, perveniva alla conclusione che il conguaglio versato in eccedenza alla quota di spettanza era stato correttamente tassato con l’aliquota prevista per le vendite, come stabilito dall’articolo 34 del Tur.
Ricorrendo in sede di legittimità, con l’unico motivo, le parti private prospettavano violazione e falsa applicazione del citato articolo 34, insistendo nel sostenere che l’imposta andava applicata, anche per il conguaglio, all’1% come per tutto il resto della massa ereditaria.
La pronuncia della Suprema corte
La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso e ha quindi confermato la legittimità dell’atto impositivo.
In particolare, la Corte ha osservato che la sentenza del giudice regionale, con giudizio insindacabile, aveva acclarato la sussistenza di un effettivo conguaglio nella misura indicata nell’avviso impugnato e che lo stesso era da tassare con l’aliquota stabilita per i trasferimenti, in coerenza con l’orientamento per il quale, ai fini dell’imposta di registro, «l’eccedenza derivante al condividente dall’assegnazione ad esso di beni di valore superiore a quello spettantegli sulla massa comune è considerata, per effetto della presunzione assoluta “iuris et de iure” di cui all’art. 34 d.p.r. n. 131 del 1986, alla stregua di una vendita, senza che rilevi l’assunzione a conguaglio, da parte sua, di un’obbligazione pecuniaria, in favore degli altri condividenti, di ammontare corrispondente con funzione compensativa, atteso che la mutevole funzione delle pattuizioni intercorse al riguardo tra i condividenti è neutralizzata dalla predeterminazione normativa dell’unicità di trattamento tributario».
Nella motivazione, i Supremi giudici hanno avuto modo di valutare anche l’eccezione di incostituzionalità dell’articolo 34 del Tur sollevata dai ricorrenti per asserito contrasto con gli articoli 3, e 53 della Costituzione, concludendo nel senso della manifesta infondatezza della questione perché «il conguaglio in denaro viene ritenuto dal legislatore – nella sua discrezionalità impositiva, qui non arbitraria né irragionevole nel richiamo alla imposizione dei trasferimenti – indice di capacità contributiva quando va ad aumentare il valore della quota. Una divisione senza conguagli non può essere paragonata alla divisione con conguagli in denaro, che comporta un diverso assetto patrimoniale in ragione della divergenza tra quota di fatto e di diritto».
Osservazioni
La divisione è il negozio giuridico con cui, per accordo tra le parti o per intervento del giudice in assenza di accordo, i contitolari di una “quota di diritto” esistente su uno o più determinati beni costituenti la “massa comune” sciolgono lo stato di comunione esistente tra di essi, attribuendo di regola a ciascuno la titolarità esclusiva (“quota di fatto”) su una parte determinata del bene o dei beni in comune corrispondente per valore alla quota spettante nello stato di indivisione. Al riguardo, l’articolo 34 del Tur, per quanto d’interesse, prevede che «1. La divisione, con la quale ad un condividente sono assegnati beni per un valore complessivo eccedente quello a lui spettante sulla massa comune, è considerata vendita limitatamente alla parte eccedente…. 2. I conguagli superiori al cinque per cento del valore della quota di diritto… sono soggetti all’imposta con l’aliquota stabilita per i trasferimenti mobiliari fino a concorrenza del valore complessivo dei beni mobili e dei crediti compresi nella quota e con l’aliquota stabilita per i trasferimenti immobiliari per l’eccedenza». Per il caso in cui, in sede di divisione, ad uno o più condividenti vengano assegnati beni per un valore complessivo superiore a quello spettante sulla massa comune e si preveda il versamento a favore degli altri condividenti, che hanno subito una diminuzione rispetto alla propria quota di diritto, di un conguaglio, a quest’ultimo si applicano le aliquote dei trasferimenti, avendo la Cassazione n. 4858 del 2024 sottolineato che la formulazione dell’articolo 34, comma 1, del Tur, «come si desume, in particolare, dall’utilizzo dell’inciso «(…) è considerata vendita» – sembra sancire una vera e propria “presunzione assoluta” – juris et de iure – ai fini dell’imposta di registro, in virtù della quale la divisione con assegnazione di beni eccedenti il valore della quota sulla massa comune deve essere sempre qualificata come vendita ed assoggettata all’imposta sui trasferimenti per la sola eccedenza di valore, prescindendo dall’eventualità che il conguaglio sia o meno corrisposto nei rapporti tra i condividenti» (vedi anche Cassazione n. 21226 e n. 21234 del 2025). L’odierno arresto, conferma dunque un orientamento consolidato presso il collegio di legittimità che, sempre in relazione alla fattispecie qui in rassegna, ha di recente avuto modo di precisare altresì che l’articolo 34 del Tur opera con riguardo ad «ogni ipotesi di divisione in cui i condividenti ricevano beni di valore non corrispondente (quindi, maggiore o minore rispetto) a quello delle rispettive quote sulla massa comune, non rilevando che tale differenza di valore formi oggetto di rinuncia, seppur con animus donandi, da parte dell’avente diritto» (Cassazione n. 6801/2026).
