La Corte Ue ha chiarito che la normativa europea non osta a quella nazionale polacca, per la quale un terzo, che potrebbe essere considerato responsabile in solido del debito tributario di una persona giuridica, non può essere parte del procedimento condotto nei confronti di tale persona giuridica al fine di accertare il debito tributario dell’ente, salva la necessità che egli possa ridiscutere gli accertamenti dell’Amministrazione finanziaria e accedere al fascicolo.
In ogni caso, la Corte di giustizia ha sottolineato che, nella fase del procedimento di imposizione condotto nei confronti di una società, vi è una mera possibilità che successivamente sia avviato un procedimento per responsabilità solidale nei confronti di un terzo e che, al termine di quest’ultimo procedimento, sia adottata una decisione che arrechi pregiudizio a tale terzo o incida sensibilmente sui suoi interessi.
Per contro, la concessione a detto terzo del diritto di partecipare al procedimento di imposizione potrebbe, in linea di principio, compromettere la riservatezza di talune informazioni o prolungare la durata di tale procedimento, pregiudicando così l’interesse pubblico consistente nel garantire la riscossione efficace dell’Iva.
La questione pregiudiziale sottoposta alla Corte
Una società polacca è stata oggetto di una verifica fiscale, da parte dell’Amministrazione finanziaria, vertente sulle dichiarazioni Iva, relative al 2016.
Nell’agosto 2022, il presidente del consiglio di amministrazione della società, data la propria carica ricoperta tra il 2014 ed il 2018, ha presentato, al capo dell’ufficio tributi di Breslavia, una domanda diretta a ottenere la qualità di parte del procedimento tributario, nonché l’accesso al fascicolo dello stesso, respinta dall’Amministrazione.
Il presidente ha proposto, quindi, reclamo e l’ente sovraordinato ha chiuso il procedimento, rilevando che la qualità di parte dipendeva dalla valutazione delle autorità competenti.
Il contribuente si è rivolto, allora, al Tribunale amministrativo del voivodato di Breslavia, al fine di ottenere l’annullamento dell’ordinanza resa all’esito del reclamo, insistendo sulla sussistenza del proprio interesse giuridico, ai sensi del codice tributario polacco, a chiedere la concessione della qualità di parte del procedimento tributario.
Manifestando dubbi sulla compatibilità della normativa fiscale polacca con il diritto europeo, il Tribunale da ultimo menzionato, sospeso il procedimento, ha sottoposto alla Corte la seguente questione pregiudiziale:
- se gli articoli 205 e 273 della direttiva Iva, in combinato disposto con l’articolo 2 Tue (rispetto dei diritti dell’Uomo), nonché con gli articoli 17 (diritto di proprietà), 41 (diritto alla buona amministrazione) e 47 (diritto a un ricorso effettivo e diritto alla tutela giurisdizionale) della Carta dei diritti fondamentali Ue, e con alcuni principi garantiti dal diritto Ue (proporzionalità, diritto al giusto processo e diritto di difesa), debbano essere interpretati nel senso che ostano a una normativa nazionale e a una prassi nazionale, basata su tale normativa, ai sensi delle quali, a una persona fisica (membro del consiglio di amministrazione di una persona giuridica), che può essere chiamata a rispondere, in via solidale, con tutto il suo patrimonio personale, delle obbligazioni tributarie in materia di Iva di tale persona giuridica, viene negato il diritto di partecipare attivamente al procedimento avente a oggetto la determinazione, con decisione definitiva dell’autorità tributaria, dell’obbligazione tributaria della persona giuridica, allorché in un procedimento separato, volto a accertare la responsabilità solidale della persona fisica in questione, per le suddette obbligazioni tributarie in materia di Iva della persona giuridica, tale persona fisica viene privata di un mezzo adeguato per contestare efficacemente gli accertamenti e le valutazioni effettuati in precedenza quanto all’esistenza o all’importo dell’obbligazione tributaria della persona giuridica, contenuti in una decisione definitiva dell’autorità tributaria, precedentemente adottata senza la partecipazione di tale persona fisica, decisione che, di conseguenza, costituisce un precedente in tale procedimento ai sensi di una disposizione nazionale confermata dalla prassi nazionale.
La risposta degli eurogiudici
La Corte di giustizia premette che, conformemente all’articolo 273, primo comma, della direttiva Iva, gli Stati membri possono stabilire altri obblighi, rispetto a quelli previsti dalla menzionata direttiva, ove essi li ritengano necessari ad assicurare l’esatta riscossione dell’Iva e a evitare le evasioni, senza che la norma precisi né le condizioni né gli obblighi che gli Stati membri possono prevedere.
Inoltre, l’articolo 325, paragrafo 1, del Tfue impone agli Stati membri di combattere contro la frode e le altre attività illegali che ledono gli interessi finanziari dell’Unione mediante misure effettive e dissuasive.
D’altra parte, precisano gli eurogiudici, il rispetto del diritto di difesa costituisce un principio generale del diritto dell’Unione, che trova applicazione ogniqualvolta l’amministrazione si proponga di adottare, nei confronti di un soggetto, un atto che gli arreca pregiudizio. In forza di tale principio, i destinatari di decisioni che incidono sensibilmente sui loro interessi devono essere messi in condizione di manifestare utilmente il loro punto di vista in merito agli elementi sui quali l’amministrazione intende fondare la sua decisione.
Tuttavia, il principio del rispetto del diritto di difesa non è una prerogativa assoluta, ma può soggiacere a restrizioni, a condizione che queste rispondano effettivamente a obiettivi di interesse generale perseguiti dalla misura di cui trattasi e non costituiscano, rispetto allo scopo perseguito, un intervento sproporzionato e inaccettabile, tale da ledere la sostanza stessa dei diritti così garantiti.
Ciò posto, secondo i giudici di Lussemburgo, il carattere definitivo di una decisione amministrativa non può giustificare una lesione della sostanza stessa del diritto di difesa. In tal senso, non si può ammettere che, a causa del carattere definitivo delle decisioni adottate in esito a tali procedimenti amministrativi collegati, l’Amministrazione finanziaria sia esentata dal far conoscere al soggetto passivo gli elementi di prova, compresi quelli provenienti da detti procedimenti, in base ai quali essa intende prendere una decisione, e che il soggetto passivo di cui trattasi sia così privato del diritto di rimettere in discussione utilmente, nel corso del procedimento di cui è parte, tali constatazioni di fatto e tali qualificazioni giuridiche.
Il caso polacco
Nel caso in esame, quindi, osserva la Corte di giustizia, all’esito del procedimento di imposizione, l’Amministrazione finanziaria polacca determinerà l’esistenza e l’importo del debito Iva della società e, nell’ipotesi in cui tale società non rimborsi il suo debito e l’esecuzione forzata di quest’ultima sia infruttuosa, il presidente del consiglio di amministrazione potrà essere oggetto di un procedimento per responsabilità solidale. Ebbene, una decisione che, all’esito di quest’ultimo procedimento, constatasse la responsabilità solidale del presidente per il debito tributario della società, quale previamente fissato nell’ambito del procedimento d’imposizione, arrecherebbe pregiudizio al primo.
Tuttavia, nell’ipotesi all’attenzione della Corte, non sembra che il procedimento per responsabilità solidale consenta di rimettere in discussione l’importo del debito, dal momento che il suo oggetto sembra limitarsi a stabilire se siano soddisfatte le condizioni risultanti dal codice tributario nazionale (segnatamente, dall’articolo 116) affinché il pagamento del debito tributario previamente accertato in esito al procedimento d’imposizione possa essere reclamato a un terzo. Pertanto, un procedimento per responsabilità solidale che si svolga in tali condizioni potrebbe ledere la sostanza stessa del diritto di difesa del terzo.
In ogni caso, la Corte sottolinea che, nella fase del procedimento di imposizione condotto nei confronti di una società, vi è una mera possibilità che successivamente sia avviato un procedimento per responsabilità solidale nei confronti di un terzo e che, al termine di quest’ultimo procedimento, sia adottata una decisione che arrechi pregiudizio a tale terzo o incida sensibilmente sui suoi interessi.
Per contro, la concessione a detto terzo del diritto di partecipare al procedimento di imposizione potrebbe, in linea di principio, compromettere la riservatezza di talune informazioni o prolungare la durata di tale procedimento, pregiudicando così l’interesse pubblico consistente nel garantire la riscossione efficace dell’Iva.
In definitiva, negare a un terzo, che potrebbe essere considerato responsabile in solido del debito tributario di una persona giuridica, il diritto di partecipare al procedimento di imposizione condotto nei confronti di quest’ultima non eccede quanto necessario per preservare il più efficacemente possibile i diritti dell’Erario. Per contro, tale limite sarebbe superato se venisse lesa la sostanza stessa del diritto di difesa di tale terzo nell’ambito del procedimento per responsabilità solidale eventualmente avviato nei confronti del terzo.
Conclusioni
L’articolo 273 della direttiva Iva, in combinato disposto con l’articolo 325, paragrafo 1, Tfue, nonché con il diritto di difesa e il principio di proporzionalità, deve essere interpretato nel senso che non osta a una normativa e a una prassi nazionale secondo le quali un terzo che potrebbe essere considerato responsabile in solido del debito tributario di una persona giuridica non può essere parte del procedimento condotto nei confronti di tale persona giuridica, al fine di accertare il debito tributario di quest’ultima, fatta salva la necessità che tale terzo, nel corso del procedimento per responsabilità solidale eventualmente condotto nei suoi confronti, possa rimettere utilmente in discussione gli accertamenti di fatto e le qualificazioni giuridiche effettuate dall’amministrazione tributaria nell’ambito del primo procedimento, e accedere al fascicolo di quest’ultimo, nel rispetto dei diritti di detta persona giuridica o di altri terzi.
