In tema di imposte ipo-catastali, il Dlgs. n. 347/1990, non contenendo un’analitica descrizione delle fattispecie imponibili, rinvia implicitamente alle definizioni contenute nella disciplina dell’imposta di registro e delle imposte sulle successioni e donazioni, operando il relativo prelievo tributario con riferimento ai medesimi presupposti.

Così si è espressa la Corte Suprema di Cassazione con la sentenza n. 29444/2024, pubblicata il 14 novembre 2024, dove è stato anche affermato che all’atto di rinuncia, a titolo gratuito, del diritto di usufrutto immobiliare a favore delle società concedenti il leasing non si applica la deroga prevista dall’art. 1, comma 4-bis, del Dlgs n. 346/1990.

La vicenda processuale
Una società, unitamente ad un notaio, impugnava l’avviso di liquidazione dell’imposta di donazione, ipotecaria e catastale relativo ad un atto di rinuncia, a titolo gratuito, del diritto reale di usufrutto, oggetto di contratto di leasing, da essa posto in essere, quale società concessionaria del leasing, a favore delle nude proprietarie società concedenti il leasing, deducendone l’illegittimità in relazione alla liquidazione delle imposte ipotecarie e catastali in misura proporzionale, nonché in relazione alla liquidazione dell’imposta di donazione ed alla connessa compensazione con quanto pagato a titolo di imposta di registro.

La Commissione tributaria provinciale annullava l’avviso impugnato, riconoscendo un credito al notaio per l’indebito versamento dell’imposta di registro.

L’appello proposto dall’Agenzia delle entrate nei confronti della sola società concessionaria del leasing veniva rigettato per il ritenuto passaggio in giudicato della sentenza nei confronti del notaio e dell’estensione del giudicato al coobbligato solidale.

La società, nel frattempo, presentava istanza di definizione agevolata, la quale veniva respinta dall’Agenzia delle entrate.

La Suprema Corte rigettava il ricorso della società avverso il provvedimento di diniego della suddetta istanza e, in accoglimento del ricorso per cassazione proposto dall’ufficio avverso la sentenza di appello, cassava il provvedimento impugnato con rinvio del giudizio alla Commissione tributaria regionale in diversa composizione perché, previa integrazione del contraddittorio nei confronti del notaio, tenesse conto che l’articolo 1306, comma 2, codice civile trova applicazione soltanto se la sentenza sia stata resa in un giudizio cui non abbiano partecipato i condebitori che intendano opporla.

A seguito della riassunzione del giudizio anche nei confronti del notaio, la Commissione tributaria regionale, accoglieva l’appello dell’Agenzia delle entrate.

Avverso tale sentenza, la società proponeva ricorso per cassazione affidandosi a due motivi di impugnazione: con il primo denunciava la violazione dell’articolo 1, comma 4-bis, del Dlgs. n. 346/1990, mentre con il secondo lamentava la violazione degli articoli 1 e 14 della tariffa, e dell’articolo 10 del Dlgs. n. 347/1990, poiché l’equiparazione della rinuncia agli atti di trasferimento, con applicazione dell’imposta proporzionale e non della fissa, era prevista per l’imposta di registro e per quella di donazione, ma non per quella ipotecaria e catastale.

La pronuncia della Corte suprema di Cassazione
La suprema Corte ha rigettato il ricorso proposto dalla società, in conseguenza della ritenuta infondatezza di entrambi i motivi di impugnazione.

In relazione alla dedotta violazione dell’articolo 1, comma 4-bis, del Dlgs. n. 346/1990, il quale prevede che: “Ferma restando l’applicazione dell’imposta anche alle liberalità indirette risultanti da atti soggetti a registrazione, l’imposta non si applica nei casi di donazioni o di altre liberalità collegate ad atti concernenti il trasferimento o la costituzione di diritti immobiliari ovvero il trasferimento di aziende, qualora per l’atto sia prevista l’applicazione dell’imposta di registro, in misura proporzionale, o dell’imposta sul valore aggiunto.”, i giudici di legittimità hanno considerato corretta l’applicazione dell’imposta sulle donazioni alla rinuncia, a titolo gratuito, del diritto di usufrutto, posta in essere a favore delle società concedenti il leasing.

Al riguardo, hanno precisato che la fattispecie in esame non ricade nell’ambito applicativo della deroga alla regola generale prevista dall’articolo 1, comma 4-bis, del Dlgs. n. 346/1990, in quanto “…la liberalità indiretta è stata realizzata non tramite il contratto di leasing, già sottoposto ad imposizione, ma con un altro e diverso atto e, cioè, tramite la rinuncia, che non è assoggettata ad imposta di registro o imposta sul valore aggiunto…”.

Quanto alla misura delle imposte ipotecarie e catastali, la relativa prospettazione offerta dalla società ricorrente non è stata condivisa dalla Corte di Cassazione, la quale ha affermato che il Dlgs n. 347/1990 non contiene un’analitica descrizione delle fattispecie imponibili, rinviando implicitamente alle definizioni contenute nella disciplina dell’imposta di registro e dell’imposta sulle successioni e donazioni, secondo le quali la rinuncia immobiliare è equiparata agli atti costitutivi o traslativi, con conseguente applicazione dell’imposta proporzionale.

Osservazioni
Al di là dell’implicito rinvio alle definizioni contenute nella disciplina dell’imposta di registro e delle imposte sulle successioni e donazioni, affermato dalla Corte di Cassazione nella sentenza in commento, si aggiunge che nel Dlgs. n. 347/1990 vi sono più richiami testuali al Dpr n. 131/ 1986 e al Dlgs n. 346/ 1990, tra i quali si evidenziano:

L’articolo 2 – Base imponibile per le trascrizioni (Capo I – Imposta ipotecaria) – commi 1 e 2: “1. L’imposta proporzionale dovuta sulle trascrizioni è commisurata alla base imponibile determinata ai fini dell’imposta di registro o dell’imposta sulle successioni e donazioni. 2. Se l’atto o la successione è esente dall’imposta di registro o dall’imposta sulle successioni e donazioni o vi è soggetto in misura fissa, la base imponibile è determinata secondo le disposizioni relative a tali imposte.”.

L’articolo 10 – Oggetto e misura dell’imposta (Capo II – Imposta catastale) – comma 1: “1. Le volture catastali sono soggette all’imposta del 10 per mille sul valore dei beni immobili o dei diritti reali immobiliari determinato a norma dell’art. 2, anche se relative a immobili strumentali, ancorché assoggettati all’imposta sul valore aggiunto, di cui all’articolo 10, primo comma, numero 8-ter), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.”.

Per quanto riguarda il regime fiscale da applicare alla rinuncia ai diritti reali, l’articolo 1 della parte I della tariffa allegata al Dpr n. 131/1986 (Testo Unico imposta di registro), prevede l’imposta in misura proporzionale per “1. Atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili in genere e atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento, compresi la rinuncia pura e semplice agli stessi, i provvedimenti di espropriazione per pubblica utilità e i trasferimenti coattivi”.

La rinuncia a diritti reali è equiparata ai trasferimenti anche nell’articolo 1, comma 2, del Dlgs n. 346/1990 (Testo Unico imposta sulle successioni e donazioni) – Oggetto dell’imposta: “2. Si considerano trasferimenti anche la costituzione di diritti reali di godimento, la rinunzia a diritti reali o di credito e la costituzione di rendite o pensioni.”.

Nella sentenza in oggetto, è indicata come precedente l’ordinanza della Suprema Corte n. 28923/2020, secondo la quale: “In tema di imposte di ipocatastali, l’atto di rinuncia a titolo gratuito di un diritto reale immobiliare di godimento sconta l’imposta in misura proporzionale, rientrando nella nozione di “trasferimento” di cui all’art. 1 della tariffa allegata al d.P.R. n. 131 del 1986 in quanto generativa di un arricchimento nella sfera giuridica altrui, in conformità, peraltro, alla prassi amministrativa agenziale.”

Nella motivazione dell’indicato precedente, vengono appunto richiamate la risoluzione n. 25 del 16 febbraio del 2007 e la circolare n. 28/E del 27 marzo del 2008 con la quali l’Agenzia delle entrate ha già fornito chiarimenti sulla tassazione proporzionale degli atti di rinuncia a diritti immobiliari.

Inoltre, dalla ordinanza è possibile dedurre che, in materia tributaria, in virtù dell’interesse fiscale perseguito dalle obbligazioni tributarie, per gli atti di rinuncia in questione, non vi è spazio per le distinzioni effettuate sul piano civilistico, assumendo essenzialmente rilievo l’effetto economico ossia lo spostamento di ricchezza in capo a coloro che di fatto diventano i beneficiari della rinuncia.

Fonte Agenzia delle Entrate